LA PRESCRIPCIÓN LIBERATORIA DE LOS TRIBUTOS LOCALES Y EL NUEVO CÓDIGO CIVIL Y COMERCIAL DE LA NACIÓN. INTRODUCCIÓN: 

En el pasado mes de octubre tuve el honor de haber sido convocado como panelista en el 15° Congreso Tributario organizado por el Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires(1) y en él expuse sobre este tema.

Si bien puede parecer un tema agotado -por lo menos en el tratamiento doctrinario-, del debate producido surge claramente que a través de la vigencia del nuevo Código Civil y Comercial de la Nación (CCyCo.) vuelve a ser centro de discusión la prescripción liberatoria en la tributación local. Ratifica esta presunción la aparición de reciente jurisprudencia referida al tema.

La nueva controversia tiene su origen en las modificaciones que se realizan en dos artículos del nuevo Código en donde se delega a las legislaturas locales la facultad de establecer plazos diferentes a los generales establecidos en el mismo.

Nuevamente se reabre el debate sobre el alcance de la llamada cláusula de los Códigos pero, además, se incorpora un nuevo centro de discusión que trataremos de exponer a continuación.

LA CLÁUSULA DE LOS CÓDIGOS

 

Previamente cabe recordar que como principio general, y según surge del texto del artículo 121 de la Constitución Nacional, las Provincias conservan todo el poder no delegado por la propia Constitución al Gobierno Federal y el que expresamente se hayan reservado.(2)

Esto implica que, por parte de las Provincias, existe un poder reservado y otro delegado a favor de la Nación, que se encuentran enumerados como cláusulas y surgen del texto del artículo 75 de la Constitución y que las Provincias tienen prohibido ejercer por imperativo del artículo 126.(3)

La discusión se planteaba sobre la interpretación y alcance de lo dispuesto por el artículo 75, punto 12, de la Constitución Nacional, en cuanto a las atribuciones del Congreso Nacional y a la delegación de poder que realizan las provincias a la Nación en el artículo 126 del texto constitucional, es decir, si la legislación local (provincial o municipal) puede fijar normativas contrarias a las fijadas en la legislación nacional de fondo (Códigos).

En materia tributaria, el conflicto que se presenta es si los Fiscos locales pueden reglar, a los fines de su derecho tributario local, institutos que hayan sido normados por dichos Códigos nacionales de manera distinta de como aquellos lo hayan hecho.

Queda claro que el Fisco Nacional sí podría hacerlo, ya que lo haría por ley del mismo rango, posterior y específica, que por tanto prevalece sobre la ley del mismo rango, anterior y general.(4)

Este eventual conflicto entre las disposiciones contenidas en el mencionado “derecho común” y las leyes tributarias provinciales ha producido la confrontación entre dos posiciones doctrinarias antagónicas: la posición asumida por los denominados “civilistas o jusprivatistas” (que dan preferencia a las normas de los Códigos de fondo sobre las leyes tributarias locales) y los “juspublicistas”, que sostienen la autonomía del derecho tributario en su conjunto.(5)

Como una tercera posición puede citarse la opinión del doctor Luqui(6) quien sostiene la preferencia, no del derecho común en bloque sobre la legislación provincial, pero sí de ciertas normas sustantivas que constituyen la consagración de los principios generales del derecho.

Revilla concluye: “Es que debe entenderse que la Constitución, al dividir el poder -tanto en lo funcional (republicano) como en lo territorial (federal)- buscó positivamente eliminar las disputas y erradicar las controversias internas que estancaron el país durante el período 1810-1853. Bajo este prisma, forzoso es concluir que las normas tributarias locales no pueden apartarse en nada de lo dispuesto por la legislación nacional común dictada por el Congreso en uso de las atribuciones conferidas por el artículo 75, inciso 12), de la Constitución Nacional, pues esa legislación nacional común es emitida en uso de facultades delegadas con exclusividad a la Nación en el año 1853/60, que ni las provincias ni tampoco sus municipios pueden reasumir mediante el dictado de sus normas tributarias.”(7)

Cabe advertir que como bien lo señala el doctor Casás(8) “queda por ver si las Provincias argentinas, aunque se les reconozca como nota consustancial a su autonomía, todas las facultades tributarias no delegadas a la Nación al momento de formalizarse la organización constitucional, deben someterse, o no, a la limitación que pudiera derivarse de las normas contenidas en los Códigos de fondo -incluso el Civil-, dictados por el Congreso Federal, como legislación común uniforme para toda la República. Es conveniente advertir que el mismo no cabe formularlo en orden al Derecho Tributario establecido por la Nación. Ello es así en la medida en que los Códigos de fondo en la Argentina no reconocen supralegalidad o, en otras palabras, no poseen una jerarquía superior a la ley ordinaria, motivo por el cual, a los efectos de establecer la prelación de dos leyes, valga como ejemplo una de Derecho Civil y otra de Derecho Tributario, en tanto ambas han sido sancionadas por el Congreso Federal rigen en la materia los principios generales que dan primacía a la ley posterior sobre la anterior, y a la especial sobre la general”.

Dentro de la teoría iusprivatista puede mencionarse la sentencia de la CSJN en el fallo “La sucesión de doña Tomasa Vélez Sarsfield”(9) (Fallos: 23:647), que estableció, en el voto de la mayoría, que el gravamen establecido era inconstitucional porque importaba la creación de un derecho sucesorio o legítima forzosa, que el Código Civil no había previsto y, por lo tanto, la norma impositiva local lo modificaba y ampliaba.

La tesis “iuspublicista-autonomista” se afianzó como doctrina de la Corte Suprema en el fallo “Lorenzo Larralde y Otros”(10), donde se estableció que: “La delegación que han hecho las provincias en la Nación para dictar los códigos de fondo, solo significa que aquellas, en lo que respecta a los Códigos Civil, y de Comercio, han querido un régimen uniforme en materia de Derecho privado; y es seguramente excesivo interpretar que, además, han tenido la voluntad de limitar también las facultades de Derecho público de que no se desprendieron en beneficio de la Nación”.

En cuanto al instituto de la prescripción, el Alto Tribunal en el fallo “Diehl de Miguens, Da. María(11) c/Pcia. de Buenos Aires - 2/10/1936” (Fallos: 176:115) dispuso que en cuanto a la prescripción de la acción de repetición de impuestos, el plazo para promoverla no podía ser fijado por una ley de la Provincia de Buenos Aires, dado que no puede una ley local derogar los plazos establecidos por las leyes sustantivas dictadas por el Congreso Nacional.

De ahí en más, los pronunciamientos del Alto Estrado se enrolan sucesivamente en una y otra tesis hasta el año 2003 con la sentencia del fallo “Filcrosa SA”.(12)

SITUACIÓN EXISTENTE HASTA LA VIGENCIA DEL NUEVO CÓDIGO

La Corte Suprema de Justicia nuevamente sentó su criterio jurisprudencial, en minucioso análisis, en la mencionada causa “Filcrosa SA”, en la que se debatió la validez de la norma local (ordenanza fiscal) que fijaba un plazo decenal de prescripción para contribuyentes no inscriptos respecto del plazo quinquenal previsto en el artículo 4027, inciso 3) del Código Civil.(13)

La Corte negó la validez de la norma local por aplicación del plazo quinquenal del artículo del Código Civil antes mencionado, pudiendo sintetizarse el voto de la mayoría en los siguientes aspectos:

* El límite a las facultades fiscales locales viene dado por la exigencia de que la legislación dictada en su consecuencia no restrinja derechos acordados por normas de carácter nacional.

* Las Provincias resignaron a favor de las autoridades nacionales su posibilidad de legislar de modo diferente lo atinente al régimen general de las obligaciones, una de cuyas facetas es la prescripción.

* La prescripción no es un instituto propio del derecho público local sino un instituto general del derecho, lo que ha justificado que, en ejercicio de la habilitación conferida al legislador nacional por el citado artículo 75, inciso 12), este no solo fijará los plazos correspondientes a las diversas hipótesis en particular sino que, dentro de ese marco, establecerá también un régimen destinado a comprender la generalidad de las acciones susceptibles de extinguirse por esta vía.

* Que, como consecuencia de tal delegación, la regulación de los aspectos sustanciales de las relaciones entre acreedores y deudores corresponde a la legislación nacional, por lo que no cabe a las Provincias -ni a los Municipios- dictar leyes incompatibles con lo que los Códigos de fondo establecen al respecto, ya que, al haber atribuido a la Nación la facultad de dictarlos, han debido admitir la prevalencia de las leyes del Congreso y la necesaria limitación de no dictar normas que las contradigan.

* Del texto expreso del citado artículo 75, inciso 12), de la Constitución Nacional, deriva la implícita pero inequívoca limitación provincial de regular la prescripción y los demás aspectos que se vinculan con la extinción de las acciones destinadas a hacer efectivos los derechos generados por las obligaciones de cualquier naturaleza.

* Lo atinente a la prescripción no concierne al régimen impositivo previsto en la Constitución sino que es una faceta del régimen general de las obligaciones y un aspecto sustancial de las relaciones entre acreedores y deudores que corresponde a la legislación nacional. Como todas las obligaciones, también las derivadas de sus tributos, deben ajustarse al régimen general de prescripción establecido en el Código de fondo.

* La sujeción de las obligaciones tributarias locales al régimen general de prescripción establecido en los códigos de fondo evita de este modo una atomización de pautas rectoras en esta importante cuestión y también los peligros ínsitos en la dispersión de soluciones concernientes a institutos generales, que quedarían librados -pese a tal generalidad- al criterio particular de cada legislatura local.

La posición jurisprudencial de Filcrosa fue ratificado posteriormente en otros fallos del Alto Tribunal pudiendo citarse, entre otros, “Casa Casmma SRL”(14), “Lubricom SRL”(15), “Ullate Alicia(16), “Bottoni”(17) y Herrmann.(18)

En las mencionadas sentencias se decidió sobre diversos aspectos referidos a la prescripción liberatoria, pero en todas partiendo de la idea central de que la prescripción no es un instituto propio del derecho público local sino general del derecho y que si bien se encuentra legislado en el Código Civil lo excede y resulta vinculante para las jurisdicciones locales.

Específicamente referido a los plazos, Corti y Calvo expresaron: “Solo el Congreso Nacional, en consecuencia, se encuentra constitucionalmente habilitado para modificar los plazos de tal instituto, como efectivamente lo ha hecho, en materia tributaria, por intermedio de las leyes 11683, 22415, 21608 (de promoción industrial), y 14236 (art. 16) y 21864 (art. 17), sobre recursos de la seguridad social.”(19)

A los fines de su utilización como ejercicio académico, y con la intención de poder valorar el acierto o el error de una interpretación jurídica, puede apreciarse la posición contraria, es decir, sostener las autonomías locales por sobre la legislación de fondo, en el fallo “Sociedad Italiana de Beneficencia”(20), del Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, de fecha posterior, que fija una posición opuesta a la manifestada por la Corte Suprema de Justicia. Dicho Tribunal sostiene que dentro del ejercicio de las potestades tributarias autónomas es lógico que la normativa local pueda regular tanto lo relativo al nacimiento de la obligación tributaria como a su régimen de cumplimiento y a su exigibilidad, entre otros factores. A su vez, sentencia que la jurisdicción tributaria local no se encuentra regulada por las disposiciones de los Códigos de fondo.

La justificación de la posición adoptada en el mencionado fallo puede apreciarse en las conclusiones a las que arriba el Dr. Casás en su voto: “a) la autonomía dogmática del Derecho tributario -dentro de la unidad general del Derecho- es predicable respecto de tal rama jurídica tanto en el orden federal como local; b) la unidad de legislación común, consagrada por el Congreso Constituyente de 1853, quedó ceñida a las materias específicas a que se alude en la Cláusula de los Códigos, no pudiendo trasvasarse dichas disposiciones, sin más, al ámbito del Derecho público local; c) la ‘sumisión esclavizante’ del Derecho tributario local al Derecho privado, podría conducir a consecuencias impensadas, reproduciendo desconceptos como los que se observan en el voto de la mayoría recaído en la causa: ‘Doña Tomasa Vélez Sarsfield’ -ya citada-, del año 1882, en que se reputó el Impuesto a las Herencias como una legítima forzosa impuesta al causante. A modo de ejemplo sirva efectuar una breve reseña de consecuencias disvaliosas: el Impuesto de Sellos, como no se paga por años o por períodos más cortos, prescribiría para todos los otorgantes de los instrumentos, aunque no tengan obligación de inscribirse, a los diez años; las uniones transitorias de empresas, al carecer de personalidad jurídica, no podrían ser contribuyentes del impuesto sobre los ingresos brutos, a pesar de revestir tal carácter en el Impuesto al Valor Agregado (impuesto también genérico al consumo); y los gravámenes que pesan sobre inmuebles en condominio con tasas progresivas parcelarias, deberían reliquidarse, de volver a cobrar vigencia la tesis civilista adoptada in re: ‘Ana Masotti de Busso y otros v. Provincia de Buenos Aires’ (Fallos: 207:270), sentencia del 7/4/1947; d) se afectaría el principio de igualdad esencial entre el Estado Nacional y las provincias como entes gubernativos, en cuanto la potestad tributaria normativa -atributo iure imperii-, sufriría menoscabo en el segundo de los supuestos, a diferencia del primero; e) se quebraría la actual unidad y uniformidad de legislación sobre prescripción en el ámbito específicamente tributario, a tenor de las disposiciones análogas contenidas en la ley 11683; f) en subsidio, se pasaría por alto que la ley local 19489 -lex posterior y lex specialis-, ha sido sancionada por el órgano titular con la atribución de dictar los Códigos de fondo y; g) también en subsidio, se convertiría en Ley Suprema una interpretación solo posible y no pacífica de un artículo del Código Civil para menoscabar la autonomía de los Estados locales, con lesión palmaria al federalismo que sustenta la Carta Política de 1853.”

A los efectos de ampliar las diferentes posiciones doctrinarias pueden verse las publicaciones de varios prestigiosos tributaristas, entre los que podemos mencionar entre otros a, Bulit Goñi(21), Naviera de Casanova y Revilla(22) y Carnicero.(23)

Tan solo haremos mención a la posición expresada por el doctor Enrique Bulit Goñi(24), quien sostuvo que teniendo en cuenta el accionar de los Fiscos locales hoy en día, es preferible para los intereses generales la orientación que mantiene la Corte, según la cual, finalmente, por la sujeción debida al Código Civil, la prescripción debe ser de cinco años en todas las Provincias y Municipalidades [art. 4027, inc. 3)]; ese plazo debe comenzar a ser computado desde la fecha de la obligación (art. 3956); las causas de interrupción son el reconocimiento del deudor (art. 3989) o la demanda judicial (art. 3986, primer párr.), y la suspensión, por un año y por una sola vez, es la constitución en mora del deudor, efectuada en forma auténtica (art. 3986, segundo párr.).(25)

Cabe aclarar que la doctrina establecida por la CSJN en “Filcrosa” ha sido aplicada y adoptada por numerosos órganos superiores de justicia provinciales.

Resumiendo, hasta la vigencia del nuevo CCyCo., las normas locales no podían regular el instituto de la prescripción de forma diferente a lo dispuesto en el Código Civil. Específicamente y con relación a los plazos, establecerlos en forma discordante a los cinco años, para el caso de obligaciones a pagar por años, y de diez años para el resto.(26)

EL ORIGEN DEL NUEVO CONFLICTO

 

El nuevo CCyCo.(27) introduce modificaciones en el instituto de la prescripción, legislada en su Libro Sexto, denominado “Disposiciones Comunes a los Derechos Personales y Reales” y específicamente en los artículos 2532 a 2564.

Ya con la aparición del anteproyecto, que promovía la unificación de los Códigos Civil y Comercial, se vislumbraba la posible aparición de un conflicto.

En el texto de los fundamentos del anteproyecto de reforma se indica que, a diferencia del Código Civil vigente, no se define la prescripción, justificando esa medida en que la noción generalizada del instituto es clara y sus efectos pueden ser regulados sin generar dificultades. “Estas circunstancias, sumadas a la conveniencia de evitar definiciones legales que en vez de clarificar y facilitar la interpretación generan dificultades, han inclinado a los autores del anteproyecto a omitir una definición general”.

“Con relación a la prescripción liberatoria y específicamente a los plazos de la misma, el Anteproyecto ha seguido la metodología del Código Civil vigente, estableciendo un plazo de prescripción genérico y regulando casos específicos. En todos los casos se ha procurado la actualización de los plazos regulados, intentando la unificación y la reducción en cuanto resulta conveniente y ajustado al valor seguridad jurídica y a la realidad actual.”

El doctor Lorenzetti(28), con relación a este punto manifiesta que: “Se consagran nuevos plazos de prescripción, reduciendo el término general en la mitad (de los diez años actuales a cinco años), lo cual es acorde a la dinámica de las relaciones jurídicas actuales y resulta por ello más razonable”. Continúa más adelante manifestando que “se ha simplificado la regulación, receptando las sugerencias de la doctrina y solucionando los problemas que dieron lugar a litigios judiciales en estos temas. Creemos que de este modo se logra mejorar la protección del crédito de un modo sustantivo”.

Centrándonos únicamente en el tema que nos ocupa, y a los efectos de poder analizar las variaciones que se proponían realizar y sus consecuencias, realizamos una primera comparación entre los textos del anteproyecto con lo que anteriormente establecía el Código Civil vigente:

 

Código Vélez Sarsfield	Texto según anteproyecto Código Civil y Comercial de la Nación
	Art. 2532 - Ámbito de aplicación. En ausencia de disposiciones específicas, las normas de este Capítulo son aplicables a la prescripción adquisitiva y liberatoria.
Art. 4023 - Toda acción personal, por deuda exigible se prescribe por diez años, salvo disposición especial.	Art. 2560 - Plazo genérico. El plazo de la prescripción es de cinco años, excepto que esté previsto uno diferente.
Art. 4027 - Se prescribe por cinco años, la obligación de pagar los atrasos: 1. De pensiones alimenticias; 2. Del importe de los arriendos, bien sea la finca rústica o urbana; 3. De todo lo que debe pagarse por años, o plazos periódicos más cortos	Art. 2562 - Prescriben a los dos años a. El pedido de declaración de nulidad relativa y de revisión de actos jurídicos; b. El reclamo de derecho común de daños derivados de accidentes y enfermedades del trabajo; c. El reclamo de todo lo que se devenga por años o plazos periódicos más cortos, excepto que se trate del reintegro de un capital en cuotas; d. El reclamo de los daños derivados del contrato de transporte de personas o cosas; e. El pedido de revocación de la donación por ingratitud o del legado por indignidad; f. El pedido de declaración de inoponibilidad nacido del fraude.

 

A esta altura ya se vislumbraba que se proponía una reducción en el plazo general de prescripción liberatoria de diez a cinco años y particularmente en las obligaciones con vencimientos anuales o periódicos, de cinco a dos años.

Esta propuesta alertó claramente a los gobiernos locales que consideraban exiguo el plazo establecido. La propia Comisión Federal de Impuestos expresa su posición: “Declarar la preocupación de los fiscos que integran este organismo en cuanto a las graves consecuencias que acarrearía para la recaudación tributaria la reducción del plazo de prescripción liberatoria que surge de la redacción del artículo 2562, inciso d), del proyecto de CCyCo.”(29)

Pero del análisis del tratamiento parlamentario puede observarse que el planteo que se realiza no se limita únicamente a los plazos de prescripción dispuestos y que podría poner en riesgo las finanzas de los gobiernos locales(30) sino que es aprovechada para poner en discusión nuevamente el tema de la autonomía tributaria de los gobiernos provinciales(31) que había sido resuelta a partir del precedente “Filcrosa”.

La solución a la que se arribó fue modificar dos artículos del anteproyecto original, delegando a las legislaciones locales la potestad de regular el plazo de la prescripción liberatoria para sus tributos.

 

Texto según anteproyecto	Código Civil y Comercial de la Nación - L. 26994
Art. 2532 - Ámbito de aplicación. En ausencia de disposiciones específicas, las normas de este Capítulo son aplicables a la prescripción adquisitiva y liberatoria.	Art. 2532 - Ámbito de aplicación. En ausencia de disposiciones específicas, las normas de este Capítulo son aplicables a la prescripción adquisitiva y liberatoria. Las legislaciones locales podrán regular esta última en cuanto al plazo de tributos.
Art. 2560 - Plazo genérico. El plazo de la prescripción es de cinco años, excepto que esté previsto uno diferente.	Art. 2560 - Plazo genérico. El plazo de la prescripción es de cinco años, excepto que esté previsto uno diferente en la legislación local.

 

Cabe ahora analizar si con la solución adoptada se han remediado los planteos que se habían realizado.

Anticipo mi opinión: por supuesto que no.

Como nota adicional a nuestro análisis pueden observarse las consecuencias que se pueden llegar a producir cuando se intenta realizar modificaciones aisladas y por personas ajenas a los redactores de las normas, ocasionando graves inconsistencias.

La redacción original del artículo 2560 establecía un plazo genérico pero además la posibilidad de fijar plazos diferentes. Claramente era la llave que habilitaba los plazos especiales que establecen los artículos 2561 y 2562.

Con la actual redacción, podría llegar a interpretarse que solo la legislación local puede establecer algún plazo diferente al genérico de cinco años, por lo que entraríamos en una contradicción entre lo normado por el artículo 2560 y sus dos artículos siguientes que establecen plazos especiales. Otro claro ejemplo de mala técnica en la redacción de las normas.

Retomando el análisis objeto de este trabajo, tendríamos que tratar de interpretar cuáles pueden ser las consecuencias con la solución adoptada.

1. ¿Puede llegar a interpretarse que se hizo lugar al planteo de sostener la autonomía tributaria de los gobiernos locales con crítica a la doctrina establecida por la Corte en “Filcrosa”?

En este aspecto creo que pueden surgir dos opuestas posiciones, a las que podríamos denominar, al solo efecto didáctico, restrictiva y extensiva respectivamente.

a) Posición restrictiva

Esta postura daría una respuesta negativa al planteo, basada en que la “facultad” que se intenta otorgar por la reforma se refiere exclusivamente al plazo de la prescripción y de ninguna manera a cualquier otro aspecto del instituto en general.

El nuevo texto del Código no ha delegado a las legislaciones locales todos los aspectos referidos a la regulación de la prescripción liberatoria sino únicamente la fijación de sus plazos. Concepto que se encontraría relacionado con el aspecto cuantitativo del mismo.

Dicha posición se basa en varios aspectos. En primer lugar en el análisis tanto del texto de los fundamentos de elevación del anteproyecto como en las propias palabras del presidente de la comisión redactora antes mencionados, en donde claramente se hace mención a que la reforma introducida se encuentra referida al término de los plazos en su aspecto numérico.

A la misma conclusión puede arribarse si se analiza la estructura del nuevo Código, en el que dentro del Libro Sexto, Título I, se encuentran dispuestas las normas regulatorias referidas a la prescripción.

El Capítulo 1, sección 2 se refiere a la suspensión; la sección 3 a la interrupción, la sección 4 a la dispensa y la sección 5 a disposiciones procesales.

El Capítulo 2, sección 1 se refiere al comienzo del cómputo y la sección 2 a los plazos.

Por lo expuesto, cuando el último párrafo del artículo 2560 indica que “Las legislaciones locales podrán regular esta última en cuanto al plazo de tributos”, únicamente se está refiriendo al contenido de la sección 2 del capítulo 2, es decir, “plazos de prescripción”.

Otra vía de análisis podría ser la extrapolación de conceptos jurisprudenciales. En el dictamen de la Procuración en el fallo “Ullate”(32) se indica: “En efecto, de la ratio decidendi de tales fallos se colige que si las provincias no tienen competencia en materia de prescripción para apartarse de los plazos estipulados por el Congreso Nacional, tampoco la tendrían para modificar la forma en que este fijo su cómputo”.

Es decir que separa el término “plazo” de “forma de cómputo”. El interrogante es: ¿puede llegar a interpretarse que como ahora pueden modificar los plazos también pueden modificar la forma de su cómputo?

La respuesta sería negativa por la sola razón de que los fundamentos en que se basa la conclusión del dictamen surge de la posición doctrinaria del Alto Tribunal en “Filcrosa” sobre que la prescripción no es un instituto propio del derecho público local sino un instituto general del derecho y, por lo tanto, deriva de ello la implícita pero inequívoca limitación provincial de regular la prescripción.

De tal forma podría concluirse que, salvo específicamente a la determinación del plazo de la prescripción liberatoria de los tributos locales, nada debería haber cambiado de lo que la doctrina mayoritaria y la jurisprudencia de la Corte viene sosteniendo sobre este aspecto.

b) Posición extensiva

En este caso la respuesta sería afirmativa y puede considerarse que surge de un reciente fallo del Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires: “Fornaguera Sempe, Sara Stella y otros”.(33)

En dicha sentencia, el Tribunal retoma su posición que ya había manifestado en “Sociedad Italiana de Beneficencia”(34), opuesta a la doctrina de la Corte Suprema en “Filcrosa”.

El Dr. Casás, en su voto, hace mención a lo expresado por la jueza Carmen M. Argibay en su voto particular en la causa “Municipalidad de La Matanza c/Casa Casmma SRL s/concurso preventivo s/incidente de verificación tardía”, sentencia de la CSJN del 26/3/2009, ocasión en la que sostuvo: “Los agravios vinculados con el plazo de prescripción aplicable encuentran respuesta en los fundamentos dados por esta Corte en Fallos: 326:3899.

Con relación a este aspecto, entiendo oportuno señalar que la línea de decisiones que viene siguiendo el Tribunal a partir del caso ‘Filcrosa’ no ha merecido respuesta alguna del Congreso Nacional, en el que están representados los estados provinciales y cuenta con la posibilidad de introducir precisiones en los textos legislativos para derribar así las interpretaciones judiciales de las leyes, si de alguna manera se hubiera otorgado a estas un significado erróneo.

Tal circunstancia confiere plausibilidad a la interpretación de la legislación nacional que sirvió de fundamento a la decisión adoptada en dicho precedente, pese a las dificultades que encuentro para extraer del Código Civil, a partir de la argumentación utilizada en el fallo, el claro propósito legislativo de limitar el ejercicio de los poderes provinciales en el ámbito de sus materias reservadas.

A ello debe agregarse que en la causa no se ha promovido seriamente la inconstitucionalidad de los artículos del Código Civil ni se ha articulado una crítica orientada a revisar esa interpretación que, mientras siga en pie, cuenta con la autoridad para gobernar la solución de casos similares o análogos a aquéllos en los que ha operado como ratio decidendi”.

A continuación agrega: “Sea que se comparta la ‘plausibilidad de la interpretación’ que la Corte efectúa en ‘Filcrosa’ y su saga, o que se disienta con ella, lo cierto es que el voto transcripto interpretaba como una confirmación de la corrección de esa doctrina la circunstancia que el Congreso de la Nación -en tanto órgano del poder federal en el que ‘están representados los estados provinciales’ según lo explicaba la jueza Argibay- no diera ‘respuesta’ a la jurisprudencia de la Corte, ya que es este el Poder del Estado con posibilidad de ‘introducir precisiones en los textos legislativos’ para corregir la interpretación dada por el Alto Tribunal en ‘Filcrosa’, si la consideraba errónea.”

Concluye que tal circunstancia ha ocurrido con la sanción del nuevo CCyCo. al introducirse el último párrafo del artículo 2532 y: “En tales condiciones, el CCyCo. sancionado por el órgano competente para fijar el alcance y contenido del derecho común ha venido a validar la tesis que este Tribunal sentara en sus decisiones referida a la autonomía local para reglar el plazo de prescripción de los tributos de la jurisdicción -independientemente de la fecha de entrada en vigencia del nuevo plexo, y de los aspectos de derecho intertemporal-; y existen suficientes razones para apartarse de la jurisprudencia anterior sentada por la CSJN sobre esta materia”.

La sentencia ordena devolver la causa a primera instancia para que, por intermedio de un magistrado distinto al que intervino, se dicte una nueva sentencia con arreglo a lo aquí decidido y a la doctrina de la causa “Sociedad Italiana de Beneficencia en Buenos Aires s/queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en: Sociedad Italiana de Beneficencia en Buenos Aires c/DGR [R. (DGR) 1181/2000] s/recurso de apelación judicial c/decisiones de DGR (art. 114, CFCBA)”, expte. 2192/2003, sentencia del 17/11/2003.

Cabe agregar que la particularidad de este fallo es que la discusión central no se basaba en el aspecto puntual del plazo, dado que tanto el Código Fiscal de la CABA como el Código Civil resultaban concordantes al establecer el plazo quinquenal de prescripción, sino en la diferente manera en que la norma local lo computa -desde el 1 de enero posterior al día en que se produce el vencimiento de los plazos generales para la presentación de declaraciones juradas y/o ingreso del gravamen-, respecto del modo en que lo prevé el Código de fondo -desde la fecha del título de la obligación-.

De lo expuesto puede inferirse que la interpretación que realiza el Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires sobre la facultad delegada por el nuevo CCyCo. a los gobiernos locales en cuanto a la prescripción se debe considerar en un sentido amplio, es decir, referida a todos los aspectos regulatorios de la misma.

2. ¿Puede ser atacada de inconstitucional la reforma impuesta?

Nuevamente nos encontraremos con por lo menos dos posiciones opuestas.

La primera que considerará que sí, basada en que el nuevo texto hace una renuncia a facultades propias del Congreso Nacional a favor de las legislaciones locales a establecer plazos especiales de prescripción liberatoria (mayores o menores al establecido por el nuevo Código) a través de sus propias leyes.

Cabe recordar que las facultades dispuestas por el artículo 75, inciso 12) de la Constitución Nacional de dictar los Códigos de fondo, entre ellos el Civil y Comercial, tiene una raíz constitucional innegable: es doctrina recibida del Alto Tribunal que los poderes provinciales son originarios e indefinidos (art. 121, CN) mientras que los delegados a la Nación por aquellas son definidos y expresos (Fallos: 304:1186). Asimismo, al tiempo que reconoció enfáticamente la potestad tributaria de los entes políticos locales conforme la asignación de fuentes, dejó dicho que esas potestades de las Provincias solo pueden ser invalidadas cuando en la Constitución Nacional le concede al Congreso Nacional expresamente un poder exclusivo, cuando el ejercicio de poderes idénticos le han sido vedado a las Provincias o cuando se verifique una absoluta y directa incompatibilidad en el ejercicio de ellas por parte de las Provincias (Fallos: 3:131; 302:2281, entre otros).(35)

Sobre este aspecto, el doctor José Díaz Ortiz concluye que “la norma así concebida resulta antijurídica ya que el Congreso le devuelve a las provincias una potestad que le fue delegada por estas a la Nación a través del artículo 75, inciso 12), de la CN; en otros términos, el Congreso a través de la ley, alteró el texto constitucional (art. 121, CN) al regresar unilateralmente a las provincias el poder expresamente delegado por estas en la Nación.”(36)

La posición contraria surge de interpretar que lo dispuesto por el artículo 75, inciso 12) de la Constitución establece la facultad de “dictar los códigos Civil, Comercial, Penal, de Minería y de Trabajo y Seguridad Social”. En cumplimiento de dichas facultades el Congreso ha dictado un nuevo CCyCo. y en su texto dispone que las legislaciones locales puedan regular el plazo de la prescripción liberatoria. De tal forma no se encontraría vulnerado ningún aspecto constitucional.

3. ¿Puede generarse nuevamente una serie de planteos judiciales con relación a este tema?

Creo que sí. Pero considero que además de la discusión sobre las autonomías locales en materia tributaria en forma integral por sobre la legislación de fondo, disputa que había sido pacificada a partir de “Filcrosa”, se suma el análisis sobre la constitucionalidad o no de la “devolución” de facultades dada por el Congreso Nacional a favor de las legislaturas locales.

A diferencia de lo que puede llegar a pensarse, no me alerta la posibilidad de que las normas locales traten de establecer prescripciones sin límites a través de introducir plazos excesivos. Esta alternativa indefectiblemente terminará resolviéndose en el ámbito judicial(37), siendo su extremo la vigencia del principio constitucional de razonabilidad.

La verdadera inseguridad tendrían que tenerla los Fiscos locales porque, en caso de planteos por parte de los contribuyentes y que indudablemente se producirán, en donde se resuelva judicialmente la inconstitucionalidad de la delegación dispuesta por el artículo 2532, tomaría aplicación, para los principales tributos locales, el plazo de prescripción dispuesto por el nuevo CCyCo. que, para el caso específico de los tributos anuales, aplica el artículo 2562 en su inciso c), es decir, dos años.

Es decir que, de una pacífica y resuelta disputa jurisprudencial que aplicaba el plazo de prescripción de cinco años, ha llevado a un hipotético conflicto en donde los fiscos locales podrían quedar sujetos a un plazo de prescripción de dos años.

Nuevamente, la mala técnica legislativa lleva a que se produzcan estas inconsistencias. La forma correcta que se tendría que haber utilizado es la de fijar expresamente un plazo especial de prescripción para los tributos locales, ya sea a través de su inclusión dentro del artículo 2561 por un plazo de cinco años o bien dentro del plazo genérico, pero no como se terminó haciendo: delegar dicha facultad a las legislaciones locales.

4. ¿Puede encontrarse alguna solución para remediar este posible conflicto?

A esta altura de los hechos, creo que una de las alternativas posibles se podría dar a través de una reforma en el texto del nuevo Código, retomando el texto original del anteproyecto con un leve agregado:

 

Código Civil y Comercial de la Nación - L. 26994	Texto propuesto
Art. 2532 - Ámbito de aplicación. En ausencia de disposiciones específicas, las normas de este Capítulo son aplicables a la prescripción adquisitiva y liberatoria. Las legislaciones locales podrán regular esta última en cuanto al plazo de tributos.	Art. 2532 - Ámbito de aplicación. En ausencia de disposiciones específicas, las normas de este Capítulo son aplicables a la prescripción adquisitiva y liberatoria.
Art. 2560 - Plazo genérico. Plazo genérico. El plazo de la prescripción es de cinco años, excepto que esté previsto uno diferente en la legislación local.	Art. 2560 - Plazo genérico. El plazo de la prescripción es de cinco años, excepto que esté previsto uno diferente. Este plazo se aplica a la prescripción de tributos provinciales, de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y municipales.

A MODO DE CONCLUSIÓN

 

El doctor Casás, en su voto en “Sociedad Italiana de Beneficencia”, expresa: “hace más de diez años, recogí sus enseñanzas propiciando una aplicación mesurada de la Cláusula de los Códigos de la Constitución nacional frente a las regulaciones tributarias locales, lo que conducía a tomar en cuenta las características constitutivas de cada caso, decidiendo la invalidación constitucional de los preceptos impositivos provinciales solo de contraponerse insalvablemente con principios generales del Derecho contenidos en la legislación común -v. gr.: del orden de los privilegios generales o especiales para el cobro preferente sobre los bienes del deudor-; o que hayan sido sancionados por el Congreso como reglamentación directa e inmediata de derechos o garantías constitucionales (v. Casás, José: “Gravitación del Derecho civil sobre el Derecho tributario provincial en la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la República Argentina“ - ERREPAR - DTE - Nº 156 - abril/1993 - T. XIII - pág. 293 y ss., en particular pág. 309).

Por su parte, el doctor Enrique Bulit Goñi nos enseña: “En suma: la cuestión pone en juego, en el fondo, el desafío de hacer un solo país para un solo pueblo, de hacer una unión indestructible de estados indestructibles, como ha dicho tantas veces la Corte Suprema de Justicia (Fallos, 178:9; 257:159; entre muchos). Y el Código Civil, con el sustento jurídico y político de la cláusula constitucional del art. 75, inc. 12), más allá de las presiones jurídicas que quieran hacerse, invalorables todas, tiene el valor esencial de constituir un punto de referencia común para todos los distritos locales -provincias y municipios-, en orden a asegurar al menos una mínima homogeneidad de las normas esenciales.”(38)

A los fines de dar una conclusión sobre este aspecto, creo oportuno hacer referencia a dos opiniones relevantes en la tributación nacional, como lo son los doctores Horacio García Belsunce y Dino Jarach.

El primero manifiesta: “Por razones constitucionales admito la autonomía del derecho tributario nacional sin restricciones, pero también por razones constitucionales limito la autonomía del derecho tributario provincial a la razonabilidad de sus normas, en tanto y en cuanto esa autonomía que le permite a los Estados provinciales tener legislación tributaria con conceptos propios, distintos y separados del derecho privado, no resulte irrazonable y, por ende, violatoria de la Constitución nacional. ¿Y qué es lo irrazonable? Todo aquello en que el medio empleado no se adecua al fin perseguido. En caso concreto, cuando una norma tributaria autónoma dictada en función de fines propios de la legislación tributaria local pueda distorsionar en forma irrazonable principios de la legislación de fondo (arts. 67, inc. 11) -ahora 75, inc. 12)-, y 31, CN) que puedan afectar la unidad y uniformidad de la legislación nacional, que es lo mismo que decir la unidad de la Nación.”(39)

Creo que no existiría conflicto si no se hubiera perdido de vista la verdadera naturaleza de la relación Fisco-contribuyente, y para ello nada más apropiado que recurrir al maestro Jarach: “De todo lo dicho se desprende que, si se distingue la relación tributaria de sus presupuestos constitucionales y de las relaciones formales, penales y procesales, se pone en evidencia sin posibilidad de duda que la relación tributaria es una relación de derecho y no de poder. Los derechos y las obligaciones de los sujetos activos y pasivos derivan de igual manera de la ley; no hay una superioridad de una de las partes sobre la otra; la coerción que caracteriza el tributo se agota en el momento legislativo y se reduce en la regla general del valor coactivo de las normas jurídicas; asimismo, el poder soberano originario o derivado del sujeto activo se agota en el poder de dictar a través de los órganos competentes, las normas jurídicas que prevén los hechos jurídicos tributarios y sus consecuencias. Bajo la disciplina jurídica del derecho tributario material, fisco y contribuyente están sobre un pie de paridad jurídica, como el deudor y el acreedor de la relación obligatoria del derecho privado.”(40)

Hasta tanto la CSJN ratifique o rectifique su posición en la aparición de un nuevo precedente, nuevamente estamos ante la incertidumbre que indudablemente provoca una grave sensación de inseguridad jurídica.

OTRAS MODIFICACIONES INTRODUCIDAS EN EL INSTITUTO DE LA PRESCRIPCIÓN

 

Fundamento de la prescripción

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